不動産や会社を使って相続税評価を下げる対策は、通達どおりに評価していれば原則として認められますが、「通達どおりの評価を認めると、他の納税者との間で実質的な租税負担の公平に反する」といえる事情があると、通達によらない評価で課税されることがあります。これが、財産評価基本通達6項（いわゆる総則6項）の問題です。
また、同族会社を使った取引については、税負担を不当に減らす行為や計算を否認する規定もあります。さらに、通達そのものにも、取得から間もない不動産を時価で評価するといった個別のルールが置かれています。
この記事では、否認の判断枠組みを整理したうえで、対策を検討するオーナーが「否認されにくい意思決定」をするために、何を考え、何を記録しておくべきかを解説します。
相続税の評価と「通達」の関係
相続税法は、相続などで取得した財産の価額を「取得の時における時価」によると定めています（相続税法22条）。国税庁は、この時価を画一的に算定するための方法を財産評価基本通達で定め、実務ではこの通達に従って評価が行われています。
不動産の場合、通達による評価額（路線価・固定資産税評価額などを基にした額）は、市場で取引される価格より低くなることが少なくありません。とくに賃貸用の不動産では、借家権や借地権の割合を差し引くため、その差が大きくなります。この差を利用して、借入れで不動産を取得し、相続税の課税価格を圧縮する対策が広く行われてきました。
一方、通達には次の定めがあります。
この通達の定めによって評価することが著しく不適当と認められる財産の価額は、国税庁長官の指示を受けて評価する。（財産評価基本通達6）
この「著しく不適当」に当たるかどうかが争われてきたのが、総則6項の問題です。
最高裁令和4年4月19日判決が示した枠組み
この問題について、最高裁判所は令和4年4月19日の判決で、次のような考え方を示しました。
- 相続税法22条の時価とは、財産の客観的な交換価値をいう。 通達は行政内部の指示にすぎず、国民に対して直接の法的効力を持つものではない。課税価格が客観的な交換価値としての時価を上回らない限り、通達による評価額を上回る価額で課税しても、それだけで同条に違反するわけではない。
- ただし、平等原則がある。 課税庁が通達に従って画一的に評価していることは公知の事実であるから、特定の人についてだけ通達評価額を上回る価額で課税することは、合理的な理由がない限り平等原則に反して違法となる。
- 合理的な理由があるといえるのは、通達による画一的な評価を行うことが、実質的な租税負担の公平に反するというべき事情がある場合である。
- 通達評価額と鑑定評価額との間に大きな乖離があるというだけでは、その事情があるとはいえない。 その事案では、通達どおりに評価すると相続税がゼロになるほど負担が軽減されることに加え、被相続人と相続人が、不動産の取得とそのための借入れによって相続税の負担が軽くなることを知り、それを期待して行っていたことなどから、その事情があると判断された。
つまり、否認の判断では、「評価額の乖離」だけでなく、「その取引が何のために行われたか」「税負担がどの程度減ったか」が重視されたといえます。
否認の根拠は一つではない
評価を下げる対策が否認される場面は、総則6項だけではありません。主な根拠を整理すると次のようになります。
| 根拠 | 何を問題にするか | 典型的な場面 | 判断のポイント |
|---|---|---|---|
| 財産評価基本通達6（総則6項） | 通達どおりの評価そのもの | 相続直前の借入れによる賃貸不動産の取得など | 実質的な租税負担の公平に反する事情（税負担の軽減の程度、取引の目的・時期など） |
| 相続税法64条（同族会社等の行為計算の否認） | 同族会社の行為・計算 | 相続直前の会社間の債権放棄、不自然な資産の移動など | 株主等の相続税・贈与税の負担を「不当に減少」させる結果となるか（経済的な合理性） |
| 通達の個別ルール | 特定の財産の評価方法 | 会社が3年以内に取得した土地・建物、特定の評価会社など | 定められた要件に当てはまるか |
※AEGISが法令・通達・判決をもとに整理したものです。
同族会社等の行為計算の否認
相続税法64条1項は、同族会社などの行為や計算で、それを認めると株主やその親族などの相続税・贈与税の負担を不当に減少させる結果となるものについて、税務署長がその行為・計算にかかわらず課税価格を計算できると定めています。法人税にも同様の規定があります（法人税法132条）。
「不当に減少」に当たるかどうかは、その行為が経済的に合理的か、事業上の目的があるかといった観点で判断されると考えられています。資産管理会社や事業会社を使った対策では、会社の事業として説明できる取引か、それともオーナーの相続税を減らすためだけの取引かが問われます。
通達に組み込まれた個別ルール
通達自体にも、評価の乖離を利用した対策に対応するルールがあります。
- 会社が取得して3年以内の土地・建物：取引相場のない株式を純資産価額で評価する場合、会社が課税時期前3年以内に取得・新築した土地等や家屋等は、通常の取引価額で評価します（財産評価基本通達185）。資産管理会社に不動産を買わせても、3年以内であれば株価の計算上は評価が下がらないことになります。
- 特定の評価会社：資産に占める土地や株式の割合が高い会社は、株価の評価方法が限定されます。
- 貸付用不動産の評価の見直し（通達案）：国税庁は、課税時期前5年以内に購入・新築した貸付用不動産や、小口化商品の対象となっている貸付用不動産を、通常の取引価額に相当する金額で評価する通達の案を公表しています。取得価額が適正な場合は、取得価額を基に計算した額の80%で評価する方法も示されています。案では令和9年1月1日以後の相続等から適用するとされていますが、最終的な通達はまだ定められていません（2026年10月9日時点）。
否認されやすい対策・されにくい対策
総則6項の判断は個別の事情によるため、確定的な線引きはできません。ただ、判決の考え方を踏まえると、次のような要素が重なるほど、否認のリスクは高まると考えられます。
- 相続開始が近い時期（高齢・病気の時期）に行われた
- 取得資金のほとんどを借入れでまかなっている
- 取得の目的が、相続税の軽減以外に説明しにくい
- 通達評価によって相続税が大幅に減る、またはゼロになる
- 相続後すぐに売却するなど、保有の実態が乏しい
反対に、事業や資産運用として合理的な目的があり、相続の時期と関係なく計画的に行われ、取得後も継続して保有・運営されている取引は、通達どおりの評価が認められやすいと考えられます。判決自体も、乖離があるだけでは総則6項を適用できないとしています。
意思決定の記録をどう残すか
否認されにくくするために大切なのは、取引を「後から説明する」のではなく、「意思決定の時点で、税務以外の理由を記録しておく」ことです。AEGISが重視している記録は次のとおりです。
| 記録すること | 内容の例 |
|---|---|
| 目的 | 収益の確保、事業用地の確保、資産の組換え、家族の生活基盤など |
| 検討の経緯 | 比較した選択肢、取得しない場合の資産の使い道 |
| 収支・資金計画 | 賃料・経費・返済の見通し、借入れの条件と返済原資 |
| 保有方針 | 何年保有し、誰が運営・管理し、誰に承継するか |
| 価格の妥当性 | 取得価格の根拠、必要に応じた鑑定・査定 |
| 会社の意思決定 | 取締役会・株主総会の議事録、会社の事業計画との関係 |
※AEGISが作成したチェック項目です。記録があれば否認されないというものではありません。
ただし、記録はあくまで実態を示すものです。実態のない目的を書き残しても意味はなく、むしろ説明との食い違いが問題になります。
AEGISの視点
評価を下げる対策は、オーナーにとって魅力的に見えます。しかしAEGISは、「評価がいくら下がるか」から出発する対策は、最も否認のリスクが高いと考えています。最高裁が問題にしたのは評価の差そのものではなく、「相続税の負担を減らすこと」を目的として取引が組み立てられていた点だからです。
資産管理会社を設立する、不動産を取得する、借入れをする。これらは本来、収益・管理・承継のための意思決定です。その結果として評価が下がることはあっても、評価を下げることが目的になってしまうと、事業としての合理性が説明できなくなります。
また、仮に否認されれば、追加の相続税に加えて加算税・延滞税の負担が生じ、家族が長い争いに巻き込まれることもあります。すでに申告を終えた方も、対策の内容と記録を見直し、税務調査で説明できる状態にあるかを確認しておく価値があります。
資産管理会社の設立を検討する時期と比較の軸は、関連記事「資産管理会社はいつ設立を検討すべきか」で、通達の見直しの内容は「貸付用不動産の相続税評価の見直しとは」で解説しています。
土地活用を評価だけで判断しない考え方は「土地活用を相続税評価だけで判断しないために」、調査で問われやすい点は「相続税の税務調査で指摘されやすい点」もあわせてご覧ください。
資産税務・承継の論点については、アイジス税理士法人の専門領域でもAEGISの考え方を紹介しています。
まとめ
- 相続税の評価は通達に従うのが原則ですが、通達どおりの評価が「実質的な租税負担の公平に反する」事情がある場合は、通達によらない評価で課税されることがあります（総則6項）。
- 最高裁令和4年4月19日判決は、評価額の乖離だけでは足りず、税負担の軽減の程度や、取引が相続税の軽減を期待して行われたことなどを踏まえて判断しました。
- 同族会社を使った不自然な取引は、相続税法64条の行為計算の否認の対象になり得ます。
- 会社が3年以内に取得した不動産の評価など、通達の個別ルールにも注意が必要です。貸付用不動産の評価見直しは通達案の段階です。なお通達案では、取引相場のない株式を純資産価額で評価する際の会社保有の土地・建物には、この見直しを適用しないとされています。
- 否認されにくくするには、意思決定の時点で税務以外の目的・収支・保有方針を記録し、その実態を伴わせることが重要です。
よくある質問
Q. 借入れで賃貸マンションを買う対策は、もうできないのですか？
借入れで不動産を取得すること自体が否認されるわけではありません。判決も、評価額の乖離だけでは総則6項を適用できないとしています。ただし、相続直前の取得、税負担の大幅な軽減、相続税の軽減以外に目的が説明しにくいといった事情が重なると、否認のリスクが高まります。今後は貸付用不動産の評価見直し（通達案）の動向にも注意が必要です。
Q. 総則6項は、納税者が評価を下げるためにも使えますか？
総則6項は「通達どおりの評価が著しく不適当な場合」の定めで、通達による評価額が時価を大きく上回る土地などでは、不動産鑑定評価などにより時価で申告することが検討されることもあります。ただし、時価の立証には根拠が求められ、認められない例も多いため、鑑定の費用や説明の根拠を慎重に検討する必要があります。
Q. 資産管理会社を使えば、総則6項の心配はなくなりますか？
なくなりません。会社が取得した不動産でも、3年以内であれば株価の計算上は通常の取引価額で評価されますし、会社の株式の評価自体に総則6項が問題になることもあります。また、同族会社の行為や計算が株主の相続税を不当に減らすものと認められれば、相続税法64条による否認の対象にもなり得ます。
Q. すでに申告が終わっている場合、何を確認すればよいですか？
申告した評価の前提となった取引の目的・時期・資金の流れと、それを説明する資料が残っているかを確認しておくとよいでしょう。税務調査では、取引の経緯について説明を求められることがあります。評価や特例に誤りが見つかった場合は、修正申告や更正の請求の要否を検討することになります。
Q. 否認された場合、どのくらいの負担になりますか？
通達によらない価額で課税価格が計算し直され、本来の相続税との差額に加え、過少申告加算税や延滞税がかかる可能性があります。負担の大きさは事案によって異なりますが、対策による軽減額より大きな負担になることもあるため、対策の段階でリスクを見積もっておくことが大切です。
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参考資料・出典
公的資料・一次情報
- e-Gov法令検索「相続税法」（22条・64条）
https://laws.e-gov.go.jp/law/325AC0000000073/20260401_506AC0000000008
確認日：2026-10-09 - e-Gov法令検索「法人税法」（132条）
https://laws.e-gov.go.jp/law/340AC0000000034/20261001_508AC0000000012
確認日：2026-10-09 - 国税庁「財産評価基本通達 第1章 総則」（1・6）
https://www.nta.go.jp/law/tsutatsu/kihon/sisan/hyoka_new/01/01.htm
確認日：2026-10-09 - 国税庁「財産評価基本通達 第8章第1節 株式及び出資」（185）
https://www.nta.go.jp/law/tsutatsu/kihon/sisan/hyoka_new/08/04.htm
確認日：2026-10-09 - 国税庁「貸付用不動産の評価について（案）」（法令解釈通達案。別紙2）
確認日：2026-10-09 - 国税庁「『貸付用不動産の評価について』の法令解釈通達（案）の概要」（別紙1。令和9年1月1日以後の相続等に適用する案として公表された資料）
確認日：2026-10-09 - 国税庁「「貸付用不動産の評価について」の法令解釈通達（案）に対する意見公募手続の実施について」（e-Gov パブリック・コメント。別紙1「法令解釈通達（案）の概要」掲載。意見募集期間：2026年9月18日〜10月18日）
https://public-comment.e-gov.go.jp/pcm/detail?CLASSNAME=PCMMSTDETAIL&Mode=0&id=410080055
確認日：2026-10-09
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